Quebra Do Sigilo Bancário E Fiscal Pela Autoridade Administrativa. Violação Ao Devido Processo Legal?

1. Introdução 

Com a edição da Lei Complementar 105, publicada em 10 de janeiro de 2001, intensas discussões em torno do sigilo bancário e fiscal foram suscitadas. Mais especificamente, discute-se a constitucionalidade dos artigos¹  5º e 6º da referida Lei, os quais  disciplinam a possibilidade da transferência de informações e dados referentes a operações e serviços de instituições financeiras às autoridades fiscais.  

A finalidade deste estudo é abordar, sucintamente, a problemática relacionada ao sigilo bancário e fiscal, à luz da doutrina dos direitos fundamentais, em especial o direito à intimidade e à vida privada e o direito do sigilo da comunicação e dos dados como embasamento para este sigilo financeiro e fiscal. Verifica-se, assim, a questão da compatibilização dos dispositivos infraconstitucionais citados com o texto Constitucional, analisando, ainda, o interesse público nestas informações, para efeitos de fiscalização, e averiguando até que ponto será legítima a violação destes direito fundamentais sem prejudicar também, as premissas do Devido Processo Legal. 

2- O sigilo bancário e fiscal e o direito à intimidade e à privacidade  

O sigilo bancário pode ser conceituado como um dever imposto  às instituições financeiras de não revelar as informações e operações que possuem de seus clientes². Ao passo que o sigilo fiscal é direcionado a autoridade fiscal, a qual possui o dever de manter em sigilo as informações relacionadas ao contribuinte,  obtidas no desempenho de  suas funções.  

Alguns autores entendem que  o sigilo bancário e fiscal estão associados à privacidade e à intimidade do cidadão, logo são garantias constitucionais. 

Para Rogério  Lindenmeyer Vidal Granda Da Silva Martins e  Soraia David Monteiro Locatelli “o sigilo bancário se encontra respaldado nos incisos X e XII da Carta Magna³, correspondendo a verdadeira forma de proteção à privacidade, parte da personalidade de cada indivíduo, que possui o direito de ter sua imagem e honra preservadas de qualquer forma de agressão de terceiros”⁴. 

A Constituição Federal de 1988 prescreve em seu artigo 5º, incisos X e XII: 

X - são invioláveis a intimidade, a vida privada, a honra e a imagem das pessoas, assegurado o direito à indenização pelo dano material ou moral decorrente de sua violação;

 [...]

XII - é inviolável o sigilo da correspondência e das comunicações telegráficas, de dados e das comunicações telefônicas, salvo, no último caso, por ordem judicial, nas hipóteses e na forma que a lei estabelecer para fins de investigação criminal ou instrução processual penal; 

José Afonso da Silva, citado pela especialista em Direito Tributário Manuela Bastos  de Almeida e Silva, aduz que: 

"a esfera de inviolabilidade, assim, é ampla, abrange o modo de vida doméstico, nas relações familiares e afetivas em geral, fatos, hábitos, local, nome, imagem, pensamentos, segredos, e, bem assim, as origens e planos futuros do indivíduo"⁵. 

Alexandre de Moraes⁶ afirma que a inviolabilidade do sigilo de dados complementa a previsão ao direito à intimidade e à vida privada. O autor vai mais além. Destacando que estes direitos pretendem assegurar ao indivíduo sua identidade  e considerando as informações fiscais e bancárias, tanto as constantes na instituição financeira como as constantes na Receita Federal ou em outros organismos do Poder Público, como parte da vida privada da pessoa física ou jurídica. Ainda, nos dizeres do constitucionalista, “não há dúvida, portanto, de que o desrespeito ao sigilo constitucionalmente protegido acarretaria violação a diversas garantias constitucionais”.⁷ 

Ives Granda Martins citado por Folmann⁸ esclarece que “no mais prevalece a inviolabilidade de sigilo de dados, cláusula pétrea que não pode ser quebrada por nenhuma autoridade, risco de ser responsabilizada, nos termos do artigo 37, parágrafo 6º, da Constituição Federal”. 

O Código Tributário Nacional também faz referência ao sigilo, ao dispor em seu artigo 198 que:

Art. 198. Sem prejuízo do disposto na legislação criminal, é vedada a divulgação, por parte da Fazenda Pública ou de seus servidores, de informação obtida em razão do ofício sobre a situação econômica ou financeira do sujeito passivo ou de terceiros e sobre a natureza e o estado de seus negócios ou atividades. (Redação dada pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) 
 
§ 1o Excetuam-se do disposto neste artigo, além dos casos previstos no art. 199, os seguintes: (Redação dada pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) 
 
I – requisição de autoridade judiciária no interesse da justiça; (Inciso incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) 
 
II – solicitações de autoridade administrativa no interesse da Administração Pública, desde que seja comprovada a instauração regular de processo administrativo, no órgão ou na entidade respectiva, com o objetivo de investigar o sujeito passivo a que se refere a informação, por prática de infração administrativa. (Inciso incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) 

Outra parte da doutrina entende, todavia, que o sigilo bancário e o sigilo fiscal não são garantias  absolutas, tratando-se, ambos de direitos relativos, uma vez que devem ceder diante do interesse coletivo todas as vezes que existirem indícios de ilegalidade nas  operações do contribuinte, observando-se sempre o procedimento estabelecido em lei. Para esta corrente doutrinária o segredo bancário e fiscal, de nenhuma maneira, deverá servir como forma de acobertar ilegalidades, causando prejuízo à coletividade.

No que tange a esta questão, o Poder Judiciário se posiciona no sentido de que o sigilo de dados não é um direito absoluto. Ele está sujeito a exceções, levando-se em conta, sempre,  o princípio da proporcionalidade, o bem-estar de uma maioridade e a observância do procedimento apropriado e legal.

Neste sentido é o posicionamento do Supremo Tribunal Federal:

EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO. MATÉRIA INFRACONSTITUCIONAL. SIGILO BANCÁRIO. QUEBRA. PROCEDIMENTO LEGAL. OFENSA INDIRETA À CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. 1. Controvérsia decidida à luz de normas infraconstitucionais. Ofensa indireta à Constituição do Brasil. 2. O sigilo bancário, espécie de direito à privacidade protegido pela Constituição de 1988, não é absoluto, pois deve ceder diante dos interesses público, social e da Justiça. Assim, deve ceder também na forma e com observância de procedimento legal e com respeito ao princípio da razoabilidade. Precedentes. 3. Agravo regimental a que se nega provimento⁹.  

Faz-se importante ressaltar que em muitas situações se depara com o  enfrentamento de dois direitos igualmente fundamentais, e não se pode proteger incondicionalmente um deles sem tornar o outro inoperante¹⁰. Tarefa difícil é delimitar o âmbito de um direito fundamental do ser  humano,  determinar qual ponto começa e onde termina. Segundo o filósofo Norberto Bobbio¹¹, “esta delimitação não pode ser estabelecida de uma vez por todas”. Assim ilustra o autor seu entendimento:  

Basta pensar, para ficarmos num exemplo, no direito à liberdade de expressão, por um lado, e no direito de ser enganado, excitado, escandalizado, injuriado, difamado, vilipendiado, por outro. Nesses casos, que são a maioria, deve-se falar de direitos fundamentais não absolutos, mas relativos, no sentido de que a tutela deles encontra, em certo ponto, um limite insuperável na tutela e um direito igualmente fundamental, mas concorrente ¹². 

Enfim, firmou-se, desta forma, o entendimento de que o sigilo bancário e fiscal não possuem caráter absoluto e podem ser quebrados por autoridade judiciária, para investigação de ilícitos, tendo assegurado o devido processo legal. 

3- A quebra do sigilo bancário e o princípio do devido processo legal 

Maiores controvérsias surgem com a edição da Lei Complementar 105/2001, a qual permite a quebra de sigilo bancário e fiscal sem prévia autorização judicial. A referida lei revogou a disposição contida no artigo 38 da Lei 4.595/64 que positivava a proteção ao segredo bancário. Folmann¹³ explica que: “De acordo com a norma revogada, as instituições financeiras deveriam guardar sigilo de suas operações. Extraí-se desse dispositivo um direito-dever do banco e  um direito do cliente”. E, com base no artigo revogado, competia à autoridade judiciária, em processo instaurado,  analisar a possibilidade ou não da quebra deste sigilo bancário. 

A lei Complementar em comento inovou trazendo em seu bojo a possibilidade da quebra do sigilo financeiro e fiscal para fins tributários por meio da instauração de procedimento administrativo, sem a prévia autorização do Poder Judiciário, conforme prescreve o artigo 6º desta norma. 

Ainda, cabe mencionar a lei complementar 104, de 10 de janeiro de 2001, a qual  trouxe inovações ao artigo 198 do Código Tributário Nacional. A referida lei complementar, segundo Hugo de Brito Machado Segundo¹⁴, praticamente aboliu “dever de sigilo fiscal, autorizando a divulgação de informações relativas a uma série de situações que enumera.” 

Assim, grandes controvérsias giram em torno desta mudança legislativa. Parte da doutrina entende que estas disposições são inconstitucionais, pois afrontam o princípio basilar do ordenamento jurídico, o Princípio do Devido Processo Legal. Paulo Quezado e Rogério Lima, citados por Marcelo Marcochi e Reinaldo Ribeiro¹⁵ entendem: 

tal disposição como inconstitucional por violar o princípio do devido processo legal. Argumentam que a Lei Maior determina no art. 5º, LIV, que ninguém terá sua liberdade restringida, total ou parcialmente, ou privado de seus bens sem o devido processo legal. Para estes não é possível decretar a abertura do sigilo bancário privando o titular do sigilo sem o contraditório e ampla defesa, porquanto se trata de um direito fundamental. 

O artigo 5, LIV, da Constituição Federal estabelece que “ninguém será privado da liberdade ou de seus bens sem o devido processo legal”, princípio este que remonta ao artigo XI, nº 1, da Declaração Universal dos Direitos dos Homens, que prescreve: “Toda pessoa acusada de um ato delituoso tem o direito de ser presumida inocente até que a sua culpabilidade tenha sido provada de acordo com a lei, em julgamento público no qual lhe tenham sido asseguradas todas as garantias necessárias à sua defesa”. 

O constitucionalista Alexandre de Moraes, em sua obra “Direito Constitucional”, dispõe acerca da importância deste princípio constitucional, o qual tem implícito diversos outros  direitos fundamentais, tendo como corolários a ampla defesa e o contraditório. Prescreve o autor:

O devido processo legal configura uma dupla proteção ao indivíduo, atuando tanto no âmbito material de proteção ao direito de liberdade, quanto no âmbito formal, ao assegurar-lhe paridade total de condições como Estado-persecutor e plenitude de defesa (direito à defesa técnica, à publicidade do processo, à citação, de produção ampla de provas, de ser processado e julgado pelo juiz competente, aos recursos, a decisão imutável, à revisão criminal). O devido processo legal tem como corolários a ampla defesa e o contraditório [...]¹⁶.  

Ainda neste diapasão, Hugo de Britto Machado Segundo menciona que “praticamente todos os demais princípios jurídicos do processo são desdobramentos do devido processo legal”¹⁷. 

Na discussão acerca da autoridade competente, Melissa Folmann¹⁸ expõe que “a incorporação desse novo termo [...] afronta à tripartição de poderes e ao devido processo legal”. Segundo a doutrinadora, “uma das premissas do devido processo legal reside na imparcialidade de quem julga”. “Nesse sentido a inconstitucionalidade da Lei Complementar 105/2001 se torna patente por ofensa direta ao devido processo legal”¹⁹. 

 Sobre a questão Martins e Locatelli lecionam que: 

 “Não há dúvida de que na relação contribuinte/Fisco, as partes encontram-se em lados opostos, de forma que não pode a Fazenda por razões óbvias, ocupar duas posições ao mesmo tempo, vale dizer, ser parte e ser juiz simultaneamente, pois lhe falta, além da competência, a imparcialidade para ocupar a posição de órgão julgador na lide da qual é a maior interessada”²⁰. 

Segundo Tourinho Neto citado por Folmann: 

Ora, estando um conflito entre o Fisco e o Contribuinte, evidentemente, não é a autoridade fiscal que vai dizer se os documentos sigilosos são ou não indispensáveis. Um terceiro, imparcial, é quem pode solucionar o conflito ocorrente entre o interesse do Fisco e o direito de privacidade do indivíduo. Este terceiro é o juiz²¹.  

Assim, conforme essa corrente, a nova disposição legal legitima o principal interessado na obtenção das informações fiscais ou bancárias a requerê-las de acordo com a sua necessidade. “É de se notar, na nova legislação, a retomada de princípios inquisitoriais, quando julgador e acusador confundiam-se na mesma pessoa”²².  

Dessa forma, depreende-se que grande parte da doutrina entende que é o Poder Judiciário  o órgão institucionalmente legitimado para resguardar os direitos do contribuinte, o qual irá analisar imparcialmente a situação antes de autorizar a quebra do sigilo bancário ou sigilo fiscal , verificando “a gravidade do caso e a evidente lesão ao interesse público, além dos princípios do devido processo legal, do contraditório e da ampla defesa”²³.  

O Superior Tribunal de Justiça  tem julgados neste sentido, ou seja, autorizando a quebra do sigilo bancário em situações especiais e mediante autorização do Poder Judiciário. Transcreve-se o pronunciamento do  Ministro Francisco Peçanha Martins sobre o tema: 

RECURSO ESPECIAL. SIGILO BANCÁRIO. GARANTIA FUNDAMENTAL. QUEBRA.

AUTORIZAÇÃO JUDICIAL.

A quebra do sigilo bancário é admitida em casos excepcionais, em hipóteses legalmente previstas e mediante autorização do Poder Judiciário.

Recurso conhecido, mas improvido.²⁴ 

Firmou-se, assim, o entendimento de que não se tratava de um direito absoluto individual, mas que só podia ser quebrado por determinação judicial, tendo em vista outros interesses que o exigissem, como por exemplo a investigação de ilícitos criminais, assegurado o devido processo legal. Tal decisão deveria ser lastreada em indícios de fato delituoso e de sua autoria, bem como na imprescindível necessidade de obtenção de prova por meio de quebra de sigilo bancário. Por essas razões, tanto o STF como o STJ, decidiram não ser possível a quebra do sigilo no curso do processo administrativo sem a manifestação de autoridade judicial, e muito menos por simples solicitação de autoridade administrativa ou do Ministério Público.  Por ser uma providência excepcional, exige não apenas cautela e prudência por parte do magistrado, como também indícios instrutórios mínimos de autoria e materialidade delitiva. Deve ser acompanhada de uma fundamentação razoável, de um motivo racional, de uma suspeita objetiva e fundada. Deve haver, ainda, uma relação de pertinência entre a prova pretendida, com as informações bancárias, e o objeto das investigações em curso. Isto é, deve ser demonstrado que a providência requerida é indispensável ao êxito das investigações. ²⁵ 

Ainda nesse sentido, o Rel. Ministro  MILTON LUIZ PEREIRA e o Rel. Ministro  FELIX FISCHER decidem:   

MANDADO DE SEGURANÇA. SIGILO BANCÁRIO. PRETENSÃO ADMINISTRATIVA FISCAL. RÍGIDAS EXIGÊNCIAS E PRECEDENTE AUTORIZAÇÃO JUDICIAL. LEI 8.021/90 (ART. 5º, PARÁGRAFO ÚNICO).

1. O sigilo bancário não constitui direito absoluto, podendo ser desvendado diante de fundadas razões, ou da excepcionalidade do motivo, em medidas e procedimentos administrativos, com submissão a precedente autorização judicial. Constitui ilegalidade a sua quebra em processamento fiscal, deliberado ao alvitre de simples autorização administrativa.

   2. Reservas existentes à auto-aplicação do art. 8º, parágrafo único, da Lei 8.021/90 (REsp. 22.824-8-CE - Rel. Min. Antônio de Pádua Ribeiro).

3. Precedentes jurisprudenciais.

4. Recurso sem provimento.²⁶  

PROCESSUAL E PENAL. RECURSO ORDINÁRIO EM HABEAS CORPUS. SONEGAÇÃO FISCAL. LAVAGEM DE DINHEIRO. QUEBRA DE SIGILO BANCÁRIO E FISCAL.

DECISÃO SUFICIENTEMENTE FUNDAMENTADA. NECESSIDADE DA MEDIDA PARA FINS DE INVESTIGAÇÃO CRIMINAL.

I - A proteção ao sigilo bancário e fiscal não consubstancia direito absoluto, cedendo passo quando presentes circunstâncias que denotem a existência de interesse público relevante ou de elementos aptos a indicar a possibilidade de prática delituosa (Precedentes).

II - Decisão judicial suficientemente fundamentada, na qual se justifique a necessidade da medida para fins de investigação criminal ou instrução processual criminal, não afronta o art. 5º, X, XII e LV, da Constituição Federal.

III - Não se há de reputar como arbitrária e ilegal a quebra de sigilo bancário determinada por autoridade judiciária competente, se os indícios apontados são, em tese, suficientes no que tange à de suposta ocorrência de crime sujeito à ação penal pública, que está sendo objeto de investigação.

Recurso desprovido²⁷.

(RHC 17.353/SP, Rel. Ministro  FELIX FISCHER, QUINTA TURMA, julgado em 28.06.2005, DJ 29.08.2005 p. 369) 

O doutrinador James Marins apresenta o seguinte quadro:

[...] se está diante do entrechoques de dois grupos de valores de ordem constitucional, quais sejam: a inviolabilidade da intimidade, dos dados e das comunicações telefônicas (art.5º, X, XII) e o dever de fiscalização (art. 145, § 1º, segunda parte).²⁸  

A atividade fiscalizatória é um direito subjetivo público da Administração, a qual se insere dentro do conjunto das atividades que dizem respeito à Administração Pública Tributária e no “dever de suportar a fiscalização que se constitui em liame obrigacional de caráter não patrimonial a sujeitar o cidadão contribuinte a limitações em sua liberdade em prol do interesse público”.²⁹ 

Assim, adentra-se em outra linha de raciocínio, a qual entende que a nova disposição legal trazida pela Lei Complementar 105/2001 não pode ser inquinada de inconstitucionalidade, eis que o interesse coletivo deve se sobressair ao interesse individual.  

A quebra do sigilo bancário ou fiscal decorreria da colisão de princípios, devendo se assim encontrar um equilíbrio para a situação aplicando-se o princípio da proporcionalidade, no qual o sigilo bancário ou fiscal pode ser quebrado  para a apuração de ilícitos, levando-se em conta tratar de interesse público, o qual deve ser resguardado, em detrimento dos direito e garantias da pessoa física ou jurídica.

O professor Aldemario Araújo Castro ensina que:

Se de um lado temos a necessidade de sigilo daquelas informações bancárias reveladoras de intimidade e vida privada, de um outro lado temos a necessidade de fiscalização, de apuração da a ocorrência de fatos geradores tributários anunciados na própria Constituição ³⁰. 

No que diz respeito ao Devido Processo Legal, os defensores desta corrente entendem que este princípio é uma garantia que atua tanto no processo judicial como no processo administrativo, conforme disposto no artigo 5º, inciso LV³¹. 

Neste sentido a professora de Direito Tributário  Denise Lucena Cavalcante leciona que: 

O devido processo legal, garantia constitucional que abrange tanto o processo judicial como o administrativo, dá garantia ao contribuinte de que, se necessário for, seus dados bancários serão liberados para o Fisco nos moldes do respectivo procedimento administrativo. Portanto, não se trata de uma “devassa nas contas dos contribuintes” ou de “arbítrios fiscais” como vem proclamando os defensores da manutenção do sigilo bancário de forma absoluta³². 

Ainda, na defesa dos dispositivos albergados pela Lei Complementar 105/2001, “o chamado ‘sigilo fiscal’, segundo o qual não haveria propriamente uma ‘quebra’ de sigilo, mas apenas uma ‘transferência’ deste sigilo para o Fisco, que não poderia divulgar nada daí decorrente”³³.

No que diz respeito especificamente ao sigilo bancário, a doutrinadora Maria José Roque, em sua Obra “Sigilo Bancário & Direito à Intimidade” entende que este sigilo decorre de uma atividade negocial e não deve servir para o encobrimento de ilícitos. Dispõe:  

O sigilo posta-se frente ao Fisco e ao Ministério Público como forte empecilho à obtenção de provas de delinqüência. Submeter ao Judiciário o pedido de quebra  de sigilo nos casos de fortes indícios de crime  dá ao meliante tempo suficiente para movimentar a conta, impedindo o ressarcimento do dano e dificultando a apuração ³⁴. 

Ainda no entendimento da autora: 

Sem a colaboração dos Bancos, o Estado ficaria sem condições de medir a capacidade contributiva do cidadão. Afirma-se, ainda, que o contribuinte precisa ser educado no sentido da boa moral tributária, argumentando-se não ser lícito a ninguém esconder sua fortuna para fugir da incidência do tributo. Hoje, nos Estados modernos, não há mais dúvida de que o sigilo bancário cede ante a necessidade do fisco.³⁵ 

Nesse sentido, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça e a do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, consideram a possibilidade de a autoridade administrativa ter acesso aos dados financeiros do contribuinte quando houver procedimento-fiscal em curso, sem a necessidade de prévia autorização do Poder Judiciário: 

TRIBUTÁRIO. SIGILO BANCÁRIO. LEI COMPLEMENTAR N. 105/2001.

UTILIZAÇÃO DE INFORMAÇÕES BANCÁRIAS PARA A CONSTITUIÇÃO DE CRÉDITO REFERENTE A OUTROS TRIBUTOS. POSSIBILIDADE. DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL. NÃO-COMPROVAÇÃO. SÚMULA N. 83 DO STJ.

1. A teor do art.6º da LC n. 105/01, a autoridade fazendária pode ter acesso às informações bancárias do contribuinte quando houve procedimento administrativo-fiscal em curso, sem o crivo do judiciário.

2. "Não se conhece do recurso especial pela divergência, quando a orientação do Tribunal se firmou no mesmo sentido da decisão recorrida" – Súmula n. 83 do STJ..

3. Recurso especial não-conhecido³⁶.  

CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. QUEBRA DO SIGILO BANCÁRIO. PREVIA AUTORIZAÇÃO JUDICIAL. DESNECESSIDADE.1. As informações sobre o patrimônio das pesssoas não se inserem nas hipóteses previstas pelo artigo  5º, inciso X, da CF/88, porquanto o patrimônio não se confunde com a intimidade, a vida privada a honra e a imagem.

2. Ainda que se pudesse entender que o artigo 8º da Lei 8.021/90 tenha extrapolado o limite estabelecido pela LCP – 4.595/64, o Código Tributário Nacional, em seu artigo 196, inciso II, estabelece que os bancos são obrigados a emprestar a autoridade administrativa todas as informações de que disponham com relação aos bens, negócios ou atividades de terceiros. Desnecessária, assim, a prévia autorização judicial.

3.Remessa oficial provida. (TRF 4º Região – Rem. ex ofício 97.04.20361-6-RS – DJ, Seção 2, 02.07.99, p. 535  - Rel. Juiz Fernando Quadores da Silva)³⁷.

E, por fim, um julgado do Ministro Carlos Velloso no Recurso Extraordinário 209780, no qual se observa que a opinião do excelentíssimo é no sentido de que a quebra do sigilo requer a observância das normas infraconstitucionais:  

EMENTA: - CONSTITUCIONAL. SIGILO BANCÁRIO: QUEBRA. ADMINISTRADORA DE CARTÕES DE CRÉDITO. CF, art. 5º, X. I. - Se é certo que o sigilo bancário, que é espécie de direito à privacidade, que a Constituição protege art. 5º, X não é um direito absoluto, que deve ceder diante do interesse público, do interesse social e do interesse da Justiça, certo é, também, que ele há de ceder na forma e com observância de procedimento estabelecido em lei e com respeito ao princípio da razoabilidade. No caso, a questão foi posta, pela recorrente, sob o ponto de vista puramente constitucional, certo, entretanto, que a disposição constitucional é garantidora do direito, estando as exceções na norma infraconstitucional. II. - R.E. não conhecido ³⁸. 

4- Princípio da Irretroatividade da Lei Tributária

Outro ponto inquietante nesta discussão diz respeito à possibilidade de a autoridade fazendária ter acesso direto às operações financeiras do contribuinte em período anterior a 10 de janeiro de 2001 (data da promulgação da Lei Complementar nº 105/01). 

Há os que não concordam com esta possibilidade, eis que o  acesso às movimentações financeiras anteriores à promulgação da nova legislação contraria  o princípio da irretroatividade da lei. Este princípio está explícito no art. 5°, XXXVI, da Constituição Federal, que dispõe: "a Lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada”. 

Segue julgado neste sentido: 

CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO - SIGILO BANCÁRIO - IR - REGULARIDADE DAS DECLARAÇÕES DE RENDIMENTO DO ANO-BASE DE 1988 - INSTAURAÇÃO DE PROCESSO ADMINISTRATIVO  COM BASE EM REGISTROS DA CPMF - LC 105/2001 E LEI 10.174/2001 - APLICAÇÃO A FATOS PRETÉRITOS - IMPOSSIBILIDADE.

- Na vigência do art. 38 da Lei 4.595/96 não era possível a quebra do sigilo bancário no curso do processo administrativo sem a manifestação de autoridade judicial, e muito menos por simples solicitação da autoridade administrativa ou do Ministério Público.

- A LC n. 105/2001 e a Lei 10.174/2001, que permitem a  quebra do sigilo bancário pela autoridade fiscal, desde que consistentemente demonstradas as suspeitas e a necessidade da medida, não têm aplicação a fatos ocorridos em 1998, sob pena de se violar o princípio da irretroatividade das leis.

- Recurso especial conhecido e provido³⁹. 

A posição mais recente da jurisprudência é, todavia, no sentido de que não se trata de ofensa ao princípio da irretroatividade da lei tributária, tendo em vista a possibilidade de acesso do Fisco às aplicações financeiras com movimentações anteriores a 2001, encontra-se amparada pelos artigos 6º da referida Lei Complementar e 11, § 3º da Lei nº 9.0311/96, com redação determinada pela Lei 10.174/2001, devendo-se, no entanto, ficar atento ao prazo prescricional, que é de cinco anos. 

As legislações supramencionadas não instituem ou majoram qualquer tributo, apenas trazem instrumentos legais para a Administração aprimorar e aperfeiçoar os procedimentos fiscais. Já, o Código Tributário Nacional, veicula normas específicas acerca do conflito de leis no tempo. É o que dispõe no artigo 144 , § 1º:  

Art. 144. O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.

§ 1º. Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliando os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros⁴⁰. 

André Terrigno Barbeitas, citado pelo Ministro Castro Meira assevera, que: 

"Não se me afigura, outrossim, nem moral nem juridicamente defensável a tese de que, mesmo na ausência de uma lei de anistia, não poderia o Fisco servir-se da prerrogativa inaugurada pela Lei Complementar 105/2001 para aferir rendas sonegadas no período anterior à vigência daquele diploma legal. O mecanismo de verificação da renda tributável via movimentação bancária possui caráter iniludivelmente instrumental em relação ao dever já referido que o contribuinte possui de declarar os rendimentos tributáveis, a configurar obrigação dita acessória em relação à obrigação principal de quitação do crédito tributário (art. 113 e parágrafos, do CTN). Tanto assim que o Código Tributário Nacional tratou do tema da requisição de informações de interesse do Fisco em capítulo intitulado "Fiscalização", inserido no Título IV, "Administração Tributária". Acresça-se o disposto no § 1º do artigo 144 do Código Tributário Nacional, que prevê expressamente aplicar-se ao lançamento tributário a legislação posterior à ocorrência do fato gerador da obrigação tributária que tenha "instituído novos critérios de apuração" ou "ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas". Alegar que o advento da Lei Complementar 105/2001 traduziu tal modificação na relação Estado/contribuinte que somente poderia alcançar os fatos tributáveis posteriores à sua vigência implica admitir que o dever de informar os rendimentos tributáveis constituiria exceção e que a regra seria a sonegação. Seria o mesmo que louvar o ilícito através de um pretenso "direito adquirido" à sonegação e fazer tabula rasa do vetor constitucional da solidariedade, informador da cidadania"⁴¹. 

Nesse sentido, apresenta-se o entendimento dos Ministros Castro Meira, Eliana Calmon e Francisco Falcão, do Superior Tribunal de Justiça, respectivamente: 

TRIBUTÁRIO. QUEBRA DE SIGILO BANCÁRIO POR PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO. IMPOSSIBILIDADE. IRRETROATIVIDADE DA LEI COMPLEMENTAR Nº 105/2001.

1. Pode a autoridade fazendária ter acesso direto às operações bancárias do contribuinte anteriores a 10.01.01, como preconiza a Lei Complementar nº 105/01, sem o crivo do judiciário.

2.  Não há que se falar em ofensa ao princípio da irretroatividade da lei tributária, porquanto a Lei Complementar nº 105/01, bem como a Lei nº 10.174/01, não instituem ou majoram tributos, mas apenas dotaram a Administração Tributária de instrumentos legais aptos a promover a agilização e o aperfeiçoamento dos procedimentos fiscais.

Aplica-se o disposto no § 1º do art. 144 do CTN.

3. Recurso especial provido"⁴². 

TRIBUTÁRIO – SIGILO BANCÁRIO – INSTAURAÇÃO DE PROCESSO ADMINISTRATIVO COM BASE EM REGISTROS DA CPMF – LEGISLAÇÃO POSTERIOR APLICADA A FATOS PRETÉRITOS.

1. Doutrina e jurisprudência, sob a égide da CF 88, proclamavam ser o sigilo bancário corolário do princípio constitucional da privacidade (inciso XXXVI do art. 5º), com a possibilidade de quebra por autorização judicial, como previsto em lei (art. 38 da Lei 4.595/96).

2. Mudança de orientação, com o advento da LC 105/2001, que determinou a possibilidade de quebra do sigilo pela autoridade fiscal, independentemente de autorização do juiz, coadjuvada pela Lei 9.311/96, que instituiu a CPMF, alterada pela Lei 10.174/2001, para possibilitar aplicação retroativa.

3. Afasta-se a tese do direito adquirido para, encarando a vedação antecedente como mera garantia e não princípio, aplicar-se a regra do art. 144, § 1º, do CTN que pugna pela retroatividade da norma procedimental.

4. Recurso especial improvido⁴³. 

TRIBUTÁRIO. ART. 6º DA LEI COMPLEMENTAR Nº 105/2001. APLICAÇÃO IMEDIATA. POSSIBILIDADE. CARÁTER PROCEDIMENTAL DA NORMA. ART. 144, § 1º DO CTN. UTILIZAÇÃO DOS DADOS OBTIDOS COM A ARRECADAÇÃO DA CPMF PARA A CONSTITUIÇÃO DE OUTROS TRIBUTOS.

I - No julgamento do REsp nº 506.232/PR, relatado pelo Eminente Ministro LUIZ FUX, restou assentado o entendimento no sentido da possibilidade de aplicação imediata do art. 6º da LC 105/2001, porquanto se trata de disposição meramente procedimental, sendo certo que, a teor do que dispõe o art. 144, § 1º do CTN, revela-se possível o cruzamento dos dados obtidos com a arrecadação da CPMF para fins de constituição de crédito relativo a outros tributos em face do que dispõe o art. 1º da Lei 10.174/2001, que alterou a redação original do art. 11, § 3º, da Lei 9.311/96.

II - Recurso especial provido⁴⁴. 

Este é o entendimento  do Ministro José Delgado:

A teor do que dispõe o art. 144, § 1º, do CTN, as leis tributárias procedimentais ou formais têm aplicação imediata, pelo que a LC nº 105/2001, art. 6º, por envergar essa natureza, atinge fatos pretéritos. Assim, por força dessa disposição, é possível que a administração, sem autorização judicial, quebre o sigilo bancário de contribuinte durante período anterior a sua vigência⁴⁵.

Por fim, complementa o referido Ministro que o princípio da moralidade pública e individual é que possui força absoluta e assim ninguém pode cometer ilícitos encoberto pelo escudo de que são garantias essenciais ao ser humano, pois “sigilo bancário é garantido pela Constituição Federal como direito fundamental para guardar a intimidade das pessoas desde que não sirva para encobrir ilícito”⁴⁶. 

5 – Conclusão

Diante de todo o exposto não há dúvidas quanto à existência de divergência de interpretações acerca da possibilidade ou não da quebra do sigilo bancário e fiscal pela autoridade administrativa sem autorização judicial. Entretanto, a jurisprudência está assentada no sentido de que estes sigilos  não possuem caráter absoluto, deixando de prevalecer em casos excepcionais, diante da exigência imposta pelo interesse coletivo, pelo interesse social, desde que observados os procedimentos e as determinações estabelecidos em lei.

Constata-se também que houve mudança de orientação com o advento da Lei  Complementar 105/201 e também o seguimento jurisprudencial neste sentido, ou seja, se deu maior amplitude à Fazenda Nacional de poder quebrar o sigilo bancário, sem autorização judicial, naquilo que lhe interessa, representando este interesse um interesse maior, o interesse público.

Vislumbra-se, desta forma, que o  artigo 38 da Lei nº 4.595/64, o qual permitia a quebra de sigilo bancário somente por requerimento judicial foi revogado pela  Lei Complementar 105/2001 e  que as mudanças ocasionadas no Código Tributário Nacional, com a edição da Lei Complementar 104/2001, diminuíram significativamente a amplitude do sigilo fiscal do sujeito passivo. Assim, não resta dúvida de que, no plano infraconstitucional, a legislação autoriza o acesso das autoridades administrativas aos dados e informações financeiras e as informações constantes na Receita Federal, sobre a situação do contribuinte, quando houver procedimento administrativo instaurado ou procedimento fiscal em curso e que tais  exames sejam considerados imprescindíveis pela autoridade competente.

Depreende-se ainda que a constitucionalidade do artigo art. 6º da Lei Complementar n. 105/01 ainda esta sendo objeto de análise pelo egrégio Supremo Tribunal Federal, mas, como já  referido, a posição atual aceita pela jurisprudência é de que,  conforme reza o referido artigo, a autoridade administrativa pode ter acesso aos dados bancários do contribuinte quando houver procedimento administrativo-fiscal em curso, sem o crivo do judiciário  inclusive;  às movimentações bancárias do contribuinte anteriores à promulgação da referida lei, eis que não instituem nem majoram tributos, apenas dotam a administração de instrumentos  aptos a aperfeiçoarem os procedimentos fiscais.

Particularmente, no entanto, não se comunga com a posição que prevalece nos tribunais, filiando-se à grande parte da doutrina que entende que o sigilo bancário e o sigilo fiscal estão inseridos no direito à intimidade e á privacidade, albergados pela Lei Maior, e, desta forma, cabe somente ao  Poder Judiciário autorizar a sua “quebra”.

A função jurisdicional é  atribuída ao Poder Judiciário, e não ao Poder Executivo, eis que  este não tem comprometimento com a imparcialidade. É o juiz que tem o dever de ser imparcial. É o Poder Judiciário o órgão institucionalmente legitimado para salvaguardar os direitos do contribuinte/cidadão, por isso mesmo analisará cada caso com a devida cautela, prudência e ponderação.  

Assim, não se vê de que forma será possível garantir efetiva e plenamente o direito ao devido processo legal quando se verifica que o órgão julgador é também uma das partes interessadas, logo lhe falta a imparcialidade para solucionar aquela lide. E como já mencionado, uma das bases do devido processo legal reside na imparcialidade de quem irá julgar o conflito⁴⁷. 

Por fim, ficam as palavras do professor Ives Granda da Silva Martins: 

Em determinadas hipóteses (...) o interesse público há de prevalecer sobre o interesse individual, mas caberá a um outro poder definir se tais hipóteses efetivamente ocorrem, com o que poderá, o Poder Judiciário, autorizar, se convencido estiver o magistrado de que a hipótese é de gravidade e de lesão ao interesse público, a quebra do direito a sigilo bancário⁴⁸. 

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