OS EFEITOS TRIBUTÁRIOS NA IMPLANTAÇÃO DA INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARDS (IRFS) NAS EMPRESAS BRASILEIRAS
Por Christiane Carvalho Veloso | 12/11/2009 | AdmOS EFEITOS TRIBUTÁRIOS NA IMPLANTAÇÃO DA INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARDS (IRFS) NAS EMPRESAS BRASILEIRAS
- Introdução
No mundo inteiro existem diversas maneiras de se contabilizar o patrimônio das entidades, cada país registra uma mesma operação de forma diferente, dificultando a análise dos exportadores e importadores com relação aos seus clientes, seus fornecedores ou até mesmo com os seus concorrentes. Tais diferenças, por exemplo, dificultam o processo de compra e venda entre empresas de diferentes nacionalidades como também impossibilita a comparação dos preços. Diversas multinacionais são obrigadas a refazer a contabilidade de suas filiais com sede em outros países, para que haja um melhor entendimento de seus demonstrativos.
A harmonização das normas contábeis tem o intuito de unificar a contabilidade, ou seja, o registro de uma mesma operação em um país tem que ser idêntico em outro, assim, os procedimentos contábeis no Brasil serão os mesmos realizados na Inglaterra, por exemplo.
As Leis nº. 11.638/2007 e nº. 11.941/2009 trouxeram profundas mudanças na Lei das Sociedades por ações (Lei nº. 6.404/76), mais de 100 países já adotaram as regras estabelecidas pelo International Accounting Standards Board (IASB). Esta organização surgiu voltada totalmente para a contabilidade praticada nos países anglo-saxônicos que tem como principal objetivo fornecer informações que garantissem credibilidade junto aos seus investidores permitindo uma visão mais realista da situação da empresa. Por isto, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM) tem como inspiração os padrões internacionais contábeis.
As mudanças ocorridas na literatura vislumbrando os padrões internacionais de contabilidade trouxeram alguns quesitos que serão comentados neste trabalho cientifico. O principal objetivo é apontar quais são os efeitos tributários na implantação da IFRS (International Financial Reporting Standards) nas empresas brasileiras.
2. Principais alterações na legislação brasileira em relação às normas internacionais.
A Lei das Sociedades Anônimas (6.404/1976) com certeza foi a maior revolução contábil no nosso país durante os anos 70. Ao longo de três décadas o mundo evoluiu, surgindo novas formas de contrato, novos métodos de contabilização, entretanto a lei impedia a adoção dessas novidades. Durante 31 anos a contabilidade ficou paralisada, enquanto as outras nações caminhavam para a convergência contábil.
Contudo, no final de 2007 foi sancionada a Lei nº. 11.638/2007 que trouxe novidades de extrema importância para a nossa contabilidade. A lei supracitada determinou a convergência às normas internacionais, mencionou a adoção do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), entidade fundada no ano de 2005 com o apoio do Governo Federal, formada por empresas de direito privado tais como: Abrasca, Apimec Nacional, Ibracon, Fipecafi e BMF & Bovespa S/A, além dos órgãos federais como: CFC, Bacen, Susep e Secretaria da Receita Federal. A união da iniciativa privada com o Governo Federal visa à implantação das normas internacionais de Contabilidade no Brasil.
A Lei nº. 11.638/2007 e a MP n.º 449/2008, convertida na Lei 11.941/2009 mudaram a estrutura da Contabilidade, onde os dados serão contabilizados visando fornecer uma informação fidedigna aos usuários externos e internos. A Ciência Contábil passou a ser tratada com o padrão e entendimento mundial, esta nova linguagem universal impactou a interpretação e análise dos dados contábeis, ou seja, o profissional contábil deixa de ser operacional para voltar-se a análise dos resultados. Isto proporciona uma valorização dos contadores que se adequarem às novas exigências, só assim o contador vai ser mais bem avaliado pelo seu cliente e vice-versa.
3. Regimes de tributação existentes no Brasil e planejamento tributário.
A carga tributária brasileira é uma das mais elevadas, especialmente para as empresas que mensalmente estão cumprindo suas obrigações perante o fisco, como os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria, todas de natureza compulsória. A conduta mais acertada para tornar um negócio lucrativo é o planejamento tributário. OLIVEIRA (2009; p. 201) citando DOMINGUES (2000) relata que:
“O planejamento tributário consiste em um conjunto de medidas contínuas que visam à economia de tributos, de forma legal, levando-se em conta as possíveis mudanças rápidas e eficazes, na hipótese do Fisco alterar as regras fiscais. Corresponde ao detalhadamento das alternativas selecionadas dentro de determinada perspectiva temporal. Considerada pela empresa como médio e longo prazo (um ano, por exemplo), quantificando-se analiticamente recursos, volumes, preços, prazos, investimentos e demais variáveis planejadas.”
Entende-se que o planejamento tributário visa pagar menos tributos de forma lícita, ou seja, a redução do tributo sem a intenção de reduzi-lo é um ato lícito, caso contrário tem-se um o ato é ilícito. Sabe-se que não existe lei que regule o fato da intenção de se pagar menos tributo como ilícito e, além disto, não é possível intenções ou o encontro de verdade real, nem a legalidade e muito menos o controle do ato de aplicação das leis. Acredita-se que tais imprecisões e brechas nas leis não se resolvem com doutrinas e interpretações, cabe ao governo legislativo exercer seu dever de atualização e reforma da legislação tributária, propondo soluções para tais problemas, ao invés de aproveitar-se da lei para arrecadar cada vez mais.
De acordo com a legislação em vigor, as pessoas jurídicas podem apurar os seus tributos fazendo a opção pelo Super Simples, Lucro Real, Lucro Presumido ou Lucro Arbitrado.
3.1 Super Simples
As pessoas jurídicas devidamente enquadradas como Microempresa ou Empresa de Pequeno Porte poderão optar em recolher os impostos e contribuições devidas, calculadas sobre a receita bruta, mediante a aplicação de alíquota única, pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (Simples).
O Super Simples consiste no pagamento mensal unificado dos seguintes impostos e contribuições:Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ); Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL); Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins); Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS/Pasep); Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI); Contribuição Patronal Previdenciária (CPP) para a Seguridade Social, a cargo da pessoa jurídica; Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal (ICMS); e Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS).
3.2 Lucro Real
O art. 247 do RIR/1999, diz que lucro real “é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação fiscal”. A determinação do lucro real será precedida da apuração do lucro líquido de cada período de apuração com observância das leis comerciais.
O art. 246 do Regulamento do Imposto de Renda define as pessoas jurídicas obrigadas a optarem pelo Lucro Real:
a) cuja receita total, no ano calendário anterior, seja superior a R$ 48.000.000,00, ou proporcional ao número de meses do período, quando inferior a doze meses;
b) cujas atividades sejam de instituições financeiras ou equiparadas;
c) que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;
d) que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto;
e) que no decorrer do ano calendário, tenham efetuado pagamento mensal pelo regime de estimativa;
f) cuja atividade seja de “factoring”.
g) que explorem atividades de compra e venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis, enquanto não concluídas as operações imobiliárias para as quais haja registro de custo orçado.
3.3 Lucro Presumido
Já o Lucro Presumido só poderão optar as pessoas jurídicas:
a) cuja receita bruta total tenha sido igual ou inferior a R$48.000.000,00 (quarenta e oito milhões de reais), no ano-calendário anterior, ou a R$4.000.000,00 (quatro milhões de reais) multiplicado pelo número de meses em atividade no ano-calendário anterior (Lei nº 10.637, de 2002, art. 46);
b) que não estejam obrigadas à tributação pelo lucro real em função da atividade exercida ou da sua constituição societária ou natureza jurídica
O art. 527 do RIR/2004 menciona que a pessoa jurídica que optar pela tributação com base no lucro presumido deverá manter: a escrituração contábil nos termos da legislação fiscal; Livro Registro de Inventário; e em boa guarda e ordem, enquanto não tiver decorrido o prazo decadencial e não forem prescritas as eventuais ações que lhes sejam pertinentes, todos os livros de escrituração obrigatórios por legislação fiscal específica, bem como os documentos e demais papéis que serviram de base para a escrituração comercial e fiscal.
O parágrafo único do art. 527 do RIR/2004 dispensa da escrituração contábil as empresas que mantiverem o Livro Caixa.
3.4 Lucro Arbitrado
O arbitramento de lucro é uma forma de apuração da base de cálculo do imposto de renda utilizada pela autoridade tributária ou pelo contribuinte.
É aplicável pela autoridade tributária quando a pessoa jurídica deixar de cumprir as obrigações acessórias relativas à determinação do lucro real ou presumido, conforme o caso.
Quando conhecida a receita bruta, e, desde que ocorrida qualquer das hipóteses de arbitramento previstas na legislação fiscal, o contribuinte poderá efetuar o pagamento do imposto de renda correspondente com base nas regras do lucro arbitrado.
4. Princípios Fundamentais de Contabilidade – destacando a Essência sobre a Forma Legal.
A Contabilidade como ciência social está baseada em princípios que configuram sua veracidade e legitimidade, no intuito de fornecer informações aos seus usuários, sejam eles internos ou externos.
OLIVEIRA (2009, p. 11) discorre que:
“ O emprego desses princípios não é só limitado a disciplinar os contadores no exerccício de sua profissão – seja na escrituração dos fatos administrativos e econômicos ou na elaboração das demonstrações financeiras-, entretanto, deve permitir a seus usuários a fixação de padrões de comparabilidade e credibilidade ao analisarem ites e valores da mesma espécie e gênero de diversos períodos, setores, etc.“
A Resolução do CFC nº 750-93, dispõe sobre os 07(sete) Princípios Fundamentais de Contabilidade, são eles: Entidade, Continuidade, Oportunidade, Registro pelo Valor Original, Atualização Monetária, Competência e Prudência, que estão revestidos de universalidade e generalidade, elementos que caracterizam o conhecimento científico, justamente com a certeza, o método e a busca das causas primeiras.
As recentes alterações na Lei nº. 6.404/76 provocaram uma discursão, no campo contábil e principalmente no direito, sobre um tema intrigante: a essência sobre a forma. Na literatura observa-se que alguns autores não consideram a Essência sobre a Forma um princípio contábil, apesar de ter certo destaque na aplicação deles.
A essência sobre a forma altera a política, a cultura e o pensamento contábil, pois representa a supremacia da essência das transações sobre os aspectos formais e se não for aplicado corretamente pode causar impactos na Contabilidade como um todo.
O profissional contábil deve averiguar, antes de elaborar os demonstrativos contábeis, qual a essência da transação ou do fato ocorrido, além de analisar o documento em questão, caso ocorra alguma diferença entre a realidade e a forma como ela está retratada no documento, a contabilização deve ser feita com base na essência econômica, e não na forma.
O maior entrave da aplicação da essência sobre a forma está na particularidade em que o ato ou fato contábil é julgado, pois cada pessoa vai julgar partindo de suas suposições e conclusões próprias. Caso o princípio não seja aplicado de forma correta, isto pode causar grandes impactos na empresa.
5. Os possíveis efeitos tributários na implantação da IFRS nas empresas brasileiras.
A implantação da IFRS nas empresas brasileiras trouxe algumas modificações na contabilidade com fins tributários. Em primeiro lugar, foi extinto, sem nunca ter existido, o "Livro de Apuração do Lucro Contábil (Laluc)". A Receita Federal do Brasil preferiu manter somente o LALUR, mas mudando, de forma drástica o seu uso. Com isto, ficam automaticamente autorizados todos os ajustes no Lalur em função de todas as alterações contábeis trazidas pelas Leis n.º 11.638/2007 e n.º 11.941/2009 e todas as normas contábeis introduzidas em convergência às normas internacionais de Contabilidade. Veja-se o texto da Lei n.º 11.941/2009( MP n.º 449):
"Art. 16. As alterações introduzidas pela Lei nº 11.638, de 2007, e pelos arts. 36 e 37 desta Medida Provisória que modifiquem o critério de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apuração do lucro líquido do exercício definido no art. 191 da Lei nº 6.404 , de 15 de dezembro de 1976, não terão efeitos para fins de apuração do lucro real da pessoa jurídica sujeita ao RTT, devendo ser considerados, para fins tributários, os métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007.
Parágrafo único. Aplica-se o disposto no caput às normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, com base na competência conferida pelo § 3º do art. 177 da Lei nº 6.404, de 1976, e pelos demais órgãos reguladores que visem alinhar a legislação específica com os padrões internacionais de contabilidade”.
Ao instituir o Regime Tributário de Transição (RTT) no Capítulo III da Medida Provisória n.º449/2008, convertida na Lei n.º 11.941, publicada no dia de 28 de maio de 2009, o Governo passou a separar a Contabilidade Gerencial da Contabilidade Tributária. Com isto a Receita Federal do Brasil publicou no Diário Oficial da União, a Instrução Normativa n. º 949, de 16 de junho de 2009, que trata da regulamentação do Regime Tributário de Transição (RTT), da inclusão do Controle Fiscal Contábil de Transição (FCONT) e dá outras providências
O principal efeito ocasionado pela implantação do International Financial Reporting Standards nas empresas brasileiras com fins tributários foi o surgimento do RTT – Regime Tributário de Transição, que será explicitado no próximo tópico.
6. Regime Tributário de Transição (RTT)
O Regime Tributário de Transição (RTT) é optativo nos anos de 2008 e 2009. Já em 2010 para as pessoas jurídicas que apuram o IRPJ com base no lucro real, presumido ou arbitrado, serão obrigadas a fazer a opção pelo RTT, devendo manifestar-se na DIPJ (Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica).
As empresas optantes do RTT deverão elaborar demonstrativos indicando os ajustes decorrentes da nova contabilidade, inclusive aqueles que modificaram o lucro líquido do exercício. E para ter um controle sobre esses ajustes, a Receita Federal instituiu o Controle Fiscal Contábil de Transição (FCont), destinado para as empresas sujeitas ao lucro real e ao RTT.
Caso as empresas que não quiserem adotar RTT no biênio de 2008/2009, farão com que todas as alterações contábeis das Leis, e mais as normas supervenientes, produzam, sim, efeitos tributários. Dessa forma, todas as modificações nas receitas e nas despesas, trazidas por essa legislação já mencionada e normatizações que visam à convergência às normas internacionais, passam a aumentar ou reduzir o lucro tributável de quem não optar pelo RTT, bem como a sofrer as incidências dos demais tributos, como os sobre a receita, por exemplo. É claro que só optarão por essa alternativa as empresas que vierem a ser beneficiadas por tal regime.
Observe-se que no Quadro 1 estão dispostos os ajustes mais relevantes em optar ou não pelo Regime Tributário de Transição:
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REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL DE ATIVOS - IMPAIRMENT |
As provisões têm tratamento fiscal de indedutibilidade (art. 13 da Lei nº 9.249/1995 ) |
Mesmo tratamento do optante |
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ÁGIO POR RENTABILIDADE FUTURA (ATIVO INTANGÍVEL) |
Não é permitida a sua amortização (vide CPC 01) | |
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ARRENDAMENTO MERCANTIL (LEASING) |
Ajuste para manter a dedutibilidade das contraprestações pagas, nos termos do art. 356 do RIR/1999 . |
Fica limitado ao valor da depreciação como despesa dedutível |
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AJUSTES A VALOR PRESENTE DE ATIVOS E PASSIVOS (AVP) |
Ajuste no LALUR neutraliza os efeitos contábeis para fins fiscais |
Os ajustes realizados pelo AVP irão aumentar ou reduzir o resultado tributável, exceto no caso de provisão. |
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ATIVO DIFERIDO |
Ajuste para manter a dedutibilidade, previstas nos arts. |
Deve seguir as mesmas normas do optante para dedutibilidade. |
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DEPRECIAÇÃO |
Para ser dedutível a taxa de depreciação deve seguir as normas do art. 310 do RIR/1999 |
Mesmo tratamento do optante |
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PRÊMIO NA EMISSÃO DE DEBÊNTURES, DOAÇÕES E SUBVENÇÕES. |
É assegurado a não tributação, nos termos dos arts. 392 442 e 443 do RIR/1999 |
Fica sujeito a tributação quando do reconhecimento da receita. |
Quadro 1 – Os ajustes mais relevantes em optar ou não pelo RTT. Fonte: IOB
A MP nº 449/2008, convertida na Lei n.º 11.941/2009 diz que o Governo deverá, ao longo do ano 2009, estabelecer as regras tributárias que sucederão ao RTT, mas que, se houver qualquer problema e elas não vierem a ser editadas, em 2010, o RTT continua a existir, só que será compulsório para todos. Contudo, é claro que isso não significa que nunca mais a legislação tributária mudará. Isto não faz sentido, o que está sendo determinado é que, provavelmente, a partir de 2009, para validade em 2010, inicie-se a nova fase que, pelo que se entende que será assim: cada nova mudança na legislação fiscal dependerá de emissão de ato fiscal próprio. Não será a emissão de uma nova regra contábil convergente às normas internacionais que passará a alterar, automaticamente, a tributação das empresas.
7. Conclusão
A Contabilidade com fins de tributação com certeza tem um papel fundamental no dia-a-dia das empresas, mas direcioná-la somente para o Fisco e ignorar os demais usuários, dificulta a adequação daquela ciência rumo à Harmonização Contábil Internacional. Tal fato foi questionado durante décadas pela classe contábil, mas somente agora com a Lei n.º 11.941/2009 o Governo Federal e a Receita Federal do Brasil permitiram que a Ciência Contábil continue o seu rumo e possa adequar-se às Normas Internacionais de Contabilidade.
A Receita Federal do Brasil e o Governo Federal ao criarem as leis n.º 11.638/2007 e n.º 11.941/2009, com o intuito de aderir a essa nova roupagem contábil internacional, contribuíram para que o contador tivesse condições de efetivamente praticar a Ciência Contábil como ela realmente deve ser feita, transformando-a em um instrumento útil de informações que representam a realidade das empresas, sem formalismo e sem burocracia, fazendo-se cumprir as normas tributárias.
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
IRPJ/CSL/Cofins/PIS-Pasep/Regime Tributário de Transição.Disponível em:
http://www.iobonlineregulatorio.com.br/pages/core/coreDocuments.jsf?guid=I61
8E386A64B33FB8E040DE0A24AC7064&tipodoc=3&esfera=FE&ls=2&secao=i
ntegra&index=2#highlight-1. Acesso em: 02 de novembro de 2009.
OLIVEIRA, Gustavo Pedro de. Contabilidade Tributária. 3ª ed. rev. e atualizada. São Paulo: Saraiva, 2009.