O princípio da Capacidade Contributiva como instrumento da Justiça Tributária

O princípio da capacidade contributiva encontra-se veiculado pelo §1º do art. 145 da Constituição Federal, que prescreve:

Art. 145. [...]
§1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

Encontra-se na doutrina variados conceitos para o referido princípio, o mais completo deles é o das palavras de Regina Helena COSTA :

No plano jurídico-positivo a capacidade contributiva significa que um sujeito é titular de direitos e obrigações com fundamento na legislação tributaria vigente, que é quem vai definir aquela capacidade e seu âmbito. No plano ético-econômico, por sua vez, relaciona-se com a justiça econômica material. Aqui se designa por capacidade contributiva a aptidão econômica do sujeito para suportar ou ser destinatário de impostos, que depende de dois elementos: o volume de recursos que o sujeito possui para satisfazer o gravame e a necessidade que tem tais recursos.

Este princípio tem por base a determinação de um nível ideal de tributação, permitindo ao Estado garantir suas necessidades econômicas, sem impossibilitar a subsistência dos contribuintes. A doutrina, como o faz como o faz José Marcos Domingos de OLIVEIRA divide esse princípio em dois sentidos: capacidade contributiva absoluta e capacidade contributiva relativa:

A capacidade contributiva é um conceito que se compreende em dois sentidos, um objetivo ou absoluto e outro subjetivo ou relativo. No primeiro caso, capacidade contributiva significa a existência de uma riqueza apta a ser tributada (capacidade contributiva como pressuposto da tributação), enquanto no segundo, a parcela dessa riqueza que será objeto da tributação em face das condições individuais (capacidade contributiva como critério de graduação e limite do tributo).

Assim, trata-se de capacidade contributiva absoluta ou objetiva quando o legislador por meio de uma eleição escolhe eventos que demonstrem aptidão para auxiliar nas despesas públicas. A partir da escolha desses eventos irão ser apontados os sujeitos passivos em potencial.
Já a capacidade contributiva relativa ou subjetiva refere-se a um sujeito individualmente considerado, sendo a aptidão que um cidadão tem de contribuir na medida da sua possibilidade econômica.
A capacidade contributiva é verificada após haver a dedução dos gastos da exploração e manutenção da atividade econômica e do mínimo vital. Esse princípio é a expressão da justiça tributária. Neste sentido, vale transcrever as palavras de Aliomar BALEEIRO :

Do ponto de vista subjetivo, a capacidade econômica somente se inicia após a dedução das despesas necessárias para a manutenção de uma existência digna para o contribuinte e sua família. Tais gastos pessoais obrigatórios (com alimentação, vestuário, moradia, saúde, dependentes, tendo em vista as relações familiares e pessoais do contribuinte, etc.) devem ser cobertos com rendimentos em sentido econômico ? mesmo no caso dos tributos incidentes sobre o patrimônio e heranças e doações ? que não estão disponíveis para o pagamento de impostos. A capacidade econômica subjetiva corresponde a um conceito de renda ou patrimônio líquido pessoal, livremente disponível para consumo, e assim, também para o pagamento de tributo. Desta forma, se realizam os princípios constitucionalmente exigidos da pessoalidade do imposto, proibição do confisco e igualdade, conforme dispõem os arts. 145, §1º, 150, II e IV, da Constituição.

A Constituição Federal em seu artigo 145, §1º faz uso da expressão "capacidade econômica" como sinônimo da capacidade contributiva, apesar de muitos doutrinadores discordarem desta equiparação. Pois, para essa corrente a capacidade econômica seria um dado anterior à capacidade contributiva, esta somente existiria se aquela ultrapassasse um mínimo vital. É o que defende Ives Gandra da Silva MARTINS afirmando que esses dois conceitos não se confundem, a capacidade contributiva estaria relacionada com a imposição específica ou global e que, nos termos da lei, vincularia a dimensão econômica particular com o poder tributante e a capacidade econômica existente independente dessa vinculação, seria apenas uma exteriorização do potencial de riqueza do indivíduo.
Para este mesmo autor, a capacidade contributiva somente se inicia após as deduções dos gastos destinados à satisfação das necessidades básicas do contribuinte.
Para aqueles que defendem ter as expressões sentidos equivalentes, a capacidade referida no texto constitucional envolve tanto as condições pessoais do contribuinte quanto a riqueza que possui, e ainda a capacidade econômica é sempre presumida, pois, sem tê-la não se pode falar em tributação, é o que disserta Ricardo Lobo TORRES :

Capacidade contributiva é capacidade econômica do contribuinte, como, aliás, refere à Constituição Federal de 1988, mantendo a tradição da Constituição Federal de 1946, coincidindo também com a Constituição da Espanha. É, pois, capacidade de pagar (ability to pay) como dizem os povos de língua inglesa, significando que cada um deve contribuir na proporção de suas rendas e haveres, independentemente de sua eventual disponibilidade financeira.

No entendimento desse mesmo autor e outros seguidores como Fernando Aurélio Zilveti, sem capacidade econômica não há que se falar em tributação, uma vez que, uma pessoa pode ter capacidade econômica e não ter condições de contribuir com o Fisco, como no caso, de um contribuinte que aufere renda inferior ao mínimo tributável pelo Imposto de Renda, participando ativamente da vida econômica teria, portanto, capacidade econômica. Mas, no entanto, não teria capacidade contributiva para fins da tributação sobre a sua renda.
A capacidade econômica está inteiramente contida na capacidade contributiva, por isso, quanto maior for a capacidade econômica de uma pessoa, maior será a capacidade contributiva, como disserta CARRAZZA :

Realmente, é justo e jurídico que quem, em termos econômicos, tem muito pague, proporcionalmente, mais imposto do que quem tem pouco. Quem tem maior riqueza deve, em termos proporcionais, pagar mais imposto do que quem tem menor riqueza. Noutras palavras, deve contribuir mais para a manutenção da coisa pública. As pessoas, pois, devem pagar impostos na proporção dos seus haveres, ou seja, de seus índices de riqueza. [...]

É por isso que, em nosso sistema jurídico, todos os impostos, em princípio, devem ser progressivos. Por quê? Porque é graças à progressividade que eles conseguem atender ao princípio da capacidade contributiva.

É importante salientar que as expressões "sempre que possível" e "caráter pessoal" contidas no enunciado constitucional apresentam sentidos interessantes.
A primeira quer significar que o legislador deve respeitar, ainda que não se permita uma aferição direta, o princípio da capacidade contributiva, como evidencia Hugo de Brito MACHADO :

(...) Por isto não temos dúvida em afirmar que o sentido da cláusula sempre que possível contida no artigo 145 § 1º, da Constituição Federal, é o de permitir a existência de impostos sem caráter pessoal, e não de permitir imposto que não seja graduado segundo a capacidade econômica do contribuinte. (grifo nosso)

Quando afirma que os impostos terão caráter pessoal sempre que possível, o legislador refere-se à aptidão do imposto de poder se relacionar com a pessoa do sujeito passivo da obrigação, considerando a sua condição econômica e levando em conta os indícios que melhor valorizam a sua condição. O caráter pessoal dos impostos tende a atingir melhor os objetivos da justiça tributária.
Por fim, é importante ressaltar os efeitos desse princípio, em regra pode-se dizer que o efeito é limitar o poder de tributar e em contrapartida, assegurar os direitos subjetivos do cidadão-contribuinte. Regina Helena COSTA , enfatiza, ao afirmar que o princípio da capacidade contributiva é aquele orientador dos impostos (tributos independentes de uma atuação estatal), e que as taxas e contribuições (tributos vinculados a uma atuação do Poder Público), informam-se, respectivamente, pelos princípios da retributividade ou da remuneração e do benefício.
O ideal de justiça está inserido na conjectura humana, justificando várias de suas ações, em nome dela foram travadas várias guerras e conflitos. Diversas são as concepções em relação ao conceito e natureza jurídica da justiça, mas sem dúvida a ideia de igualdade está presente em todas elas, sendo esta o objetivo de quem pretende ser tratado com justiça. Nessa esteira, José Marques de OLIVEIRA defende que "Justiça e Igualdade, além de princípios jurídicos, são sentimentos próprios da condição humana, vivenciados concretamente, e que permeiam imperceptivelmente as constituições democráticas".
O primeiro conceito de Justiça foi introduzido por Aristóteles no livro V da Ética e Nicômaco, relacionava a justiça com aquelas atitudes que visam produzir e preservar a felicidade e todos os elementos que a compõem, afirmando ser a virtude mais completa "porque quem a possui pode exercer não só sobre si mesmo, mas também sobre seu próximo."
No campo tributário a ideia de se fazer uma tributação justa sempre foi um desejo da humanidade. A justiça tributária é uma das formas da justiça fiscal, que é um termo amplo, englobando a justiça tributária, a financeira e a orçamentária. A justiça financeira abrange transferências intergovernamentais e subvenções econômicas, já a justiça orçamentária declara que as despesas e receitas públicas devem ser justas. É a justiça fiscal responsável pela distribuição e redistribuição de renda do Estado.
A capacidade contributiva é visto como o princípio fundamental para exprimir a justiça tributária, onde cada um deve pagar o tributo em conformidade com a sua riqueza. Nessa idéia a tributação deve respeitar o mínimo existencial e um máximo suportável para que não desestimule as pessoas a ganhar riquezas e assim produzam mais. Sendo inconstitucional uma tributação que atinja o contribuinte naqueles recursos destinados as suas necessidades básicas, imprescindíveis à garantia de sua sobrevivência.
Sobre o assunto, esclarece José Marcos Domingues de OLIVEIRA :

Ser justo, em suma, é tratar a todos com Igualdade. Entendemos que no Direito Tributário a Igualdade se realiza através do princípio da capacidade contributiva, porque somente garantida a satisfação das necessidades mínimas, comuns a todos, é que, ao depois, se poderá tratar desigualmente os desiguais, discriminado-os licitamente com base nas respectivas riquezas diversas.

A justiça tributária idealizada pelos tributaristas está presente em muitos dispositivos constitucionais, como é o caso da seletividade do IPTU encontrada no inciso II, §1 do artigo 156 da Constituição Federal, objeto de estudo mais aprofundado no decorrer deste trabalho. Por este dispositivo, a lei pode dar tratamento diferenciado em razão do uso e localização do bem para fins de tributação do IPTU. Ora é bem verdade, que o IPTU de um imóvel localizado em uma rua não calçada, sem saneamento, será menor do que outro imóvel que se localize em uma rua calçada e em perfeitas condições, essa é a própria seletividade e justiça tributária.